Операции с расчетами в иностранной валюте: определение курсовых разниц, продажа и покупка

Гармонизация бухгалтерского и налогового учета по налогу на прибыль касается также операций с расчетами в иностранной валюте. Рассмотрим некоторые особенности налогового учета таких операций.

Порядок налогообложения операций с расчетами в иностранной валюте, которые отнесены к операциям особого вида, установлен в п. 153.1 ст. 153 раздела III «Налог на прибыль предприятий» Налогового кодекса Украины (с изменениями и дополнениями, далее — Налоговый кодекс).


Согласно пп. 153.1.3 ст. 153 Налогового кодекса определение курсовых разниц от пересчета операций, выраженных в иностранной валюте, а также задолженности и иностранной валюты осуществляется по положениям (стандартам) бухгалтерского учета. При этом прибыль (положительное значение курсовых разниц) учитывается в составе доходов налогоплательщика, а убыток (отрицательное значение курсовых разниц) учитывается в составе расходов налогоплательщика.

В пункте 1 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденное приказом Министерства финансов от 10.08.2000 г. № 193 и зарегистрированного в Министерстве юстиции 17.08.2000 г. за № 515/4736 (с изменениями и дополнениями, далее — П (С) БУ № 21), установлено, что этот стандарт бухгалтерского учета определяет, в частности, методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об операциях в иностранной валюте.

Следует учитывать, что нормы П (С) БУ № 21 применяются предприятиями, организациями и другими юридическими лицами независимо от форм собственности (кроме бюджетных учреждений и предприятий, которые согласно законодательству составляют финансовую отчетность по международным стандартам финансовой отчетности).

Пунктом 8 П (С) БУ № 21 предусмотрено, что определение курсовых разниц по монетарным статьям в иностранной валюте производится на дату совершения хозяйственной операции и на дату баланса.

При определении курсовых разниц от пересчета операций, выраженных в иностранной валюте, а также задолженности и иностранной валюты необходимо применять терминологию П (С) БУ № 21. Согласно п. 4 П (С) БУ № 21: иностранная валюта — валюта другая, чем валюта отчетности; валютный курс — установленный Национальным банком Украины курс денежной единицы Украины к денежной единице другой страны; курсовая разница — разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах; монетарные статьи — статьи баланса о денежных средствах, а также о таких активах и обязательствах, которые будут получены или оплачены в фиксированной (или определенной) сумме денег или их эквивалентов; немонетарные статьи — статьи другие, чем монетарные статьи баланса; операция в иностранной валюте — хозяйственная операция, стоимость которой определена в иностранной валюте или которая предусматривает расчеты в иностранной валюте.

Операции в иностранной валюте во время первоначального признания отражаются в валюте отчетности путем пересчета суммы в иностранной валюте с применением валютного курса на дату осуществления операции (дата признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов) (п. 5 П (С) БУ № 21). На каждую дату:

а) монетарные статьи в иностранной валюте отражаются с использованием валютного курса на дату баланса;

б) немонетарные статьи, отраженные по исторической себестоимости и зачисление которых на баланс связано с операцией в иностранной валюте, отражаются по валютному курсу на дату ее осуществления;

в) немонетарные статьи по справедливой стоимости в иностранной валюте отражаются по валютному курсу на дату определения этой справедливой стоимости (п. 7 П (С) БУ № 21).

В Налоговом кодексе предусмотрен особый порядок определения доходов и расходов при операциях по продаже и покупке иностранной валюты. Согласно пп. 153.1.4 ст. 153 Налогового кодекса в случае осуществления операций по продаже иностранной валюты и банковских металлов в состав доходов или расходов плательщика налога соответственно включается положительная или отрицательная разница между доходом от продажи и балансовой стоимостью такой валюты, металлов или стоимости на дату совершения операции, если она была проведена после даты отчетного баланса.

В случае покупки иностранной валюты в состав соответственно расходов или доходов отчетного периода включается положительная или отрицательная разница между курсом иностранной валюты к гривне, по которому покупается иностранная валюта, и курсом, по которому определяется балансовая стоимость такой валюты. Также к расходам относятся расходы на уплату сбора на обязательное государственное пенсионное страхование с купли-продажи безналичной иностранной валюты за гривню и других обязательных платежей, связанных с ее приобретением.

Термин «балансовая стоимость иностранной валюты» для целей пп. 153.1.4 ст. 153 Налогового кодекса означает стоимость иностранной валюты на дату отчетного баланса, определенное по официальному курсу национальной валюты к иностранной.

Конкретизируем, что на основании положений части первой ст. 13 Закона Украины от 16.07.1999 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» (с изменениями и дополнениями) отчетным периодом для составления финансовой отчетности является календарный год. Промежуточная отчетность составляется ежеквартально нарастающим итогом с начала отчетного года в составе баланса и отчета о финансовых результатах. Баланс предприятия составляется по состоянию на конец последнего дня квартала (года). Следовательно, датой отчетного баланса является последний день квартала, то есть: 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.

Термин «стоимость иностранной валюты на дату совершения операции» для целей названного пп. 153.1.4 ст. 153 Налогового кодекса означает стоимость иностранной валюты, определенную по официальному курсу национальной валюты к иностранной валюте, на дату совершения операции.

Доходы и расходы при определении курсовых разниц и операциях по продаже и покупке иностранной валюты в установленном порядке включаются соответственно в состав прочих доходов или прочих расходов (пп. 135.5.11 ст. 135 и пп. 138.12.1 ст. 138 Налогового кодекса).

Заметим, что нормами Налогового кодекса введены некоторые особенности относительно определения курсовых разниц и операций по продаже и покупки иностранной валюты в отдельных случаях:

— Учет операций по продаже или покупке иностранной валюты и банковских металлов, которые осуществляются по доверенности и за счет клиентов банков, ведется отдельно от учета операций по продаже или покупке иностранной валюты и банковских металлов, которые осуществляются по решению банка за счет других (собственных) источников.

При проведении операций по продаже или покупке иностранной валюты и банковских металлов по поручению и за счет клиентов к доходам банка включаются суммы комиссионных, брокерских и других подобных видов вознаграждений, полученных (начисленных) банком в связи с проведением таких операций в течение отчетного периода, а к расходам — расходы банка, понесенные (начисленные) в связи с проведением таких операций в течение отчетного периода.

Доходы или расходы от осуществления операций по продаже или покупке валюты и банковских металлов по решению банка определяются банками по правилам бухгалтерского учета, установленным Национальным банком Украины (пп. 153.1.5 ст. 153 Налогового кодекса);

— Иностранная валюта, полученная налогоплательщиком на отдельный специальный счет в банке в виде гуманитарной или международной технической помощи, не учитывается при проведении перерасчетов в национальную валюту в целях налогообложения (пп. 153.1.6 ст. 153 Налогового кодекса);

— Для целей налогообложения в состав доходов и расходов, определенных в п. 153.1 ст. 153 Налогового кодекса, не включаются доходы и расходы в виде положительных или отрицательных курсовых разниц, полученных от перерасчета страховых резервов, образованных по договорам с долгосрочного страхования жизни, и активов, которыми представлены страховые резервы по договорам с долгосрочного страхования жизни, в случае, если такие страховые резервы и / или активы образованы в иностранной валюте (пп. 153.1.7 ст. 153 Налогового кодекса).

Как отразить в налоговом учете продажу иностранной валюты, полученной от экспорта товаров?

Согласно пп. 153.1.4 ст. 153 Налогового кодекса в случае, если иностранную валюту было получено и продано в рамках одного отчетного периода, то определить ее балансовой стоимости на дату отчетного баланса невозможно. В таком случае не учитывается стоимость валюты, определенная по официальному курсу НБУ на дату осуществления операции. Кроме того, в связи с изменением валютного курса на дату продажи валюты по сравнению с курсом на дату ее получения необходимо определить курсовую разницу в порядке, изложенном в пп. 153.1.3 ст. 153 Налогового кодекса.

Рассмотрим условный пример: 12.03.2012 г. было получено иностранную валюту на сумму 20 000 дол. США (курс НБУ — 798,7500 грн за 100 дол. США) как выручку от экспорта. 15.03.2012 г. валюта была продана за гривни (курс НБУ — 798,6000 грн за 100 дол. США) и доход от продаж составил 159 680 грн.

В этой ситуации при продаже валюты необходимо определить разницу между доходом от ее продажи и его стоимостью по курсу НБУ на дату продажи, а также курсовой разницы:

— Разница между доходом от продажи валюты и ее стоимости на дату совершения операции (15.03.2012 г.) составляет (- 40) грн (159 680 грн — 20 000 дол. США * 7,986). Поскольку получено отрицательную разницу, то она включается в расходы предприятия;

— Курсовая разница равна (- 30) грн (20 000 дол. США * 7,986 — 20 000 дол. США * 7,9875). Поскольку разница тоже отрицательная (убыток), то ее сумму также включают в расходы предприятия.

Или перечисляются курсовые разницы по задолженности в иностранной валюте, возникшей до 01.04.2011 г.?

Разъяснения по этому вопросу изложены в Обобщающее налоговое консультации относительно определения курсовых разниц по задолженности в иностранной валюте, возникшей до 1 апреля 2011 года, утвержденной приказом ГНС Украины от 15.02.2012 г. № 120. Так, курсовые разницы по задолженности в иностранной валюте, возникшей до 1 апреля 2011 года и осталась непогашенной на дату, пересчитываются в соответствии с пп. 153.1.3 ст. 153 Налогового кодекса. При этом для целей применения соответствующих норм Налогового кодекса балансовая стоимость такой задолженности впервые определяется по курсу Национального банка Украины по состоянию на 31.03.2011 г.

Как определяются в налоговом учете курсовые разницы от пересчета кредита в иностранной валюте и процентов за кредит?

На основании положений пп. 153.1.3 ст. 153 Налогового кодекса и П (С) БУ № 21 в отчетном (налоговом) периоде, в котором получен кредит, курсовые разницы по сумме такого кредита рассчитываются между курсом иностранной валюты НБУ, действовавшему на дату отчетного баланса, и курсом НБУ на дату получения кредита. В следующем отчетном периоде курсовые разницы рассчитывают между курсом НБУ на отчетную дату и курсу НБУ, действовавшему на дату предварительного баланса, если кредит не был погашен. В отчетном периоде погашения кредита курсовые разницы рассчитываются между курсом НБУ на дату погашения кредита курсу НБУ на дату предыдущего баланса. По процентам, уплаченным за кредит, курсовые разницы рассчитываются только в случае возникновения задолженности по ним в порядке, приведенном выше. Курсовые разницы от такого перерасчета отражаются в составе доходов / расходов налогоплательщика.

Источник: Управление взаимодействия со средствами массовой информации и общественностью ГНС в Донецкой области

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *